2021.03.31
4214企業(yè)增值稅一般納稅人
我國企業(yè)增值稅納稅人按照企業(yè)選擇意愿、經(jīng)營規(guī)模及會計核算健全程度，分為一般納稅人、小規(guī)模納稅人兩類。其中增值稅一般納稅人的特點是增值稅進項稅額可以抵扣銷項稅額，其出口貨物適用的增值稅退（免）稅政策分別如下：
●生產(chǎn)企業(yè)實行“免抵退”辦法●
對生產(chǎn)型企業(yè)等實行“免抵退”：免征增值稅，相應(yīng)進項稅額抵減應(yīng)納增值稅額（不包括適用增值稅即征即退、先征后退政策的應(yīng)納增值稅額），未抵減完的部分予以退還。
●外貿(mào)企業(yè)實行“免退”辦法●
對外貿(mào)型企業(yè)等實行“免退”：免征增值稅，相應(yīng)進項稅額予以退還。
●綜合保稅區(qū)的制度設(shè)計●
初衷是原料及成品“兩頭在外”“大進大出”，財稅部門在稅收制度上對區(qū)內(nèi)企業(yè)定位是等同于境外企業(yè)、不具備一般納稅人資格，實行進口設(shè)備及基建物資免關(guān)稅及進口環(huán)節(jié)稅、出口貨物入?yún)^(qū)退稅、進口貨物出區(qū)征稅、區(qū)內(nèi)交易免征增值稅和消費稅等稅制。
隨著全球經(jīng)濟形勢變化和國內(nèi)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整、消費升級要求，該模式逐漸不能滿足同時對接國內(nèi)外兩個采購及銷售市場的企業(yè)訴求，區(qū)內(nèi)企業(yè)因不具備增值稅一般納稅人資格而無法進入國內(nèi)增值稅鏈條，割裂了同國內(nèi)市場聯(lián)系，此情況自2016年5月我國全面推行“營業(yè)稅改增值稅”后愈顯突出，主要體現(xiàn)在以下六個方面：
01區(qū)內(nèi)企業(yè)不能直接參與國內(nèi)貿(mào)易
區(qū)內(nèi)企業(yè)不能開具增值稅發(fā)票，貨物在國內(nèi)銷售時需要通過區(qū)外貿(mào)易公司，以三方貿(mào)易方式完成內(nèi)銷，或者在區(qū)外另設(shè)立增值稅一般納稅人公司以方便開展國內(nèi)貿(mào)易，運營成本較高。
02國內(nèi)采購成本較高
區(qū)內(nèi)企業(yè)從國內(nèi)采購原料及物流、維修、保養(yǎng)、檢測、勞務(wù)等生產(chǎn)性服務(wù)，及承接委托加工等業(yè)務(wù)產(chǎn)生的增值稅無法抵扣，增加了額外成本。
03區(qū)外合作企業(yè)承擔(dān)額外成本
國內(nèi)貨物進出區(qū)需報關(guān)，區(qū)外合作企業(yè)須具備進出口經(jīng)營權(quán)或委托貿(mào)易公司報關(guān)，增加交易環(huán)節(jié)及成本。
04非保稅貨物進區(qū)手續(xù)嚴格
國內(nèi)非保稅貨物通常需要報關(guān)轉(zhuǎn)換為保稅貨物才能入?yún)^(qū)，進入綜保區(qū)成本較高。
05內(nèi)銷時對成品征稅
除適用選擇性征收關(guān)稅的企業(yè)外，區(qū)內(nèi)加工生產(chǎn)貨物進入國內(nèi)銷售時，按照成品稅率征收稅款，這對料件貨值合計遠低于成品貨值的企業(yè)極為不利。
06地方政府稅收造血能力不足
區(qū)內(nèi)企業(yè)內(nèi)銷貨物增值稅歸中央，區(qū)外企業(yè)銷售貨物給區(qū)內(nèi)企業(yè)，由中央承擔(dān)退稅。如果上述情況納入國內(nèi)增值稅體系，則地方政府對增值部分可以分成50%稅收。
有鑒于此，國家稅務(wù)總局、財政部、海關(guān)總署于2016年在昆山綜合保稅區(qū)等7個特殊區(qū)域開展海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域企業(yè)增值稅一般納稅人資格試點工作。2018年、2019年，分別將17個、24個特殊區(qū)域納入試點范圍。2019年8月，擴大至全國綜合保稅區(qū)。
試點優(yōu)劣分析
有利因素
綜合保稅區(qū)增值稅一般納稅人資格試點企業(yè)兼營綜合保稅區(qū)及國內(nèi)兩大類業(yè)務(wù)，且部分購銷納入國內(nèi)增值稅體系，享受下列優(yōu)惠：
01貨物及設(shè)備的稅收政策極為豐富，根據(jù)不同情況及條件，分別適用保稅、退（免）稅、征（補）稅、免稅等政策。
02向國內(nèi)銷售的貨物（未經(jīng)加工的保稅貨物除外）及承接委托加工業(yè)務(wù)，可以開具增值稅專用發(fā)票，相關(guān)購買企業(yè)獲得增值稅抵扣。
03從國內(nèi)購買的原料、生產(chǎn)性服務(wù)，可以取得增值稅專用發(fā)票用于抵扣。
04實現(xiàn)對保稅料件納稅或間接對成品納稅。試點企業(yè)貨物內(nèi)銷時要對所含保稅料件繳稅，并補繳數(shù)額較小的緩稅利息。如果料件的貨值合計遠低于成品貨值，或者兩者貨值差距不大，但料件稅率遠低于成品稅率，貨物按照料件內(nèi)銷劃算。若使用成品內(nèi)銷更加劃算，則試點企業(yè)可以先將保稅貨物以加工貿(mào)易方式流轉(zhuǎn)至區(qū)內(nèi)非試點企業(yè)后，再以一般貿(mào)易方式將成品納稅進口，間接實現(xiàn)對成品征稅。
05國內(nèi)非保稅貨物由企業(yè)自行管理，入出區(qū)時無須報關(guān)，物流更為便捷。
此外，部分試點企業(yè)將政策靈活運用，通過疊加保稅檢測、保稅展示等業(yè)務(wù)類型，提升了開拓國際和國內(nèi)市場能力。例如，區(qū)內(nèi)某國際藝術(shù)品公司，既以保稅方式進口國外畫作，又以非保稅方式進口國內(nèi)畫作，中西方文化藝術(shù)品分別以非保稅、保稅的形式同臺展示，豐富了藝術(shù)品來源，降低了展會成本。
不利因素
試點后，因涉及企業(yè)的增值稅納稅申報、進銷項稅及抵扣、退（免）稅、設(shè)備補稅等新增作業(yè)，還要對財務(wù)流程、采購及定價模式、上下游供應(yīng)鏈體系、國內(nèi)合作企業(yè)運作模式等予以調(diào)整，試點企業(yè)需要對整體成本及收益統(tǒng)籌核算。試點后對稅負成本主要影響如下：
01加繳納稅種。試點企業(yè)需要承擔(dān)增加的增值稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加等稅種。
02每年對監(jiān)管年限內(nèi)進口設(shè)備免征的稅款按照內(nèi)銷比例繳稅。試點企業(yè)每年要對監(jiān)管年限內(nèi)的進口設(shè)備暫免征收的稅款，按照當(dāng)年內(nèi)銷占內(nèi)外銷合計的比重補征，直至設(shè)備的監(jiān)管年限屆滿。
03試點企業(yè)采購國內(nèi)貨物，需要繳納增值稅、消費稅。
04出口貨物離境退稅。出口貨物由入綜保區(qū)即可退稅改為實際離境退稅，退稅時間相對延后。
試點企業(yè)稅收政策
為便于理解，除極少地方不同外，建議讀者可以將試點企業(yè)視為綜保區(qū)外的加工貿(mào)易企業(yè)。
設(shè)備免稅及補稅情況
試點企業(yè)進口自用設(shè)備（包括機器設(shè)備、基建物資和辦公用品），暫免征收進口關(guān)稅和進口環(huán)節(jié)增值稅、消費稅。
試點企業(yè)應(yīng)在試點開始后的次年3月底前，將在海關(guān)監(jiān)管年限內(nèi)的上一年度進口自用設(shè)備暫免征收的稅款，按照產(chǎn)品的內(nèi)銷比例補繳（外銷比例部分免于繳納），計算公式如下：
年度進口自用設(shè)備補征稅額=（設(shè)備原進口時的完稅價格×稅率×上年度設(shè)備在區(qū)內(nèi)月份數(shù)/36）×〔內(nèi)銷金額/（內(nèi)銷金額+外銷金額）×100%〕
其中，計算月份數(shù)時，設(shè)備在區(qū)內(nèi)時間不足1個月但超過15日的，按1個月計算；不超過15日的，不予計算。
內(nèi)銷金額是企業(yè)向稅務(wù)部門申報的增值稅應(yīng)稅銷售收入。
外銷金額是離境出口，以及向海關(guān)特殊監(jiān)管區(qū)域（試點區(qū)域、保稅區(qū)除外）或海關(guān)保稅監(jiān)管場所（不具備退稅功能的保稅監(jiān)管場所除外）銷售，以及向試點區(qū)域內(nèi)非試點企業(yè)銷售貨物的總金額。
保稅情況
01從境外購買的貨物
企業(yè)根據(jù)貿(mào)易實際，按照“進料對口”（監(jiān)管方式代碼0615，下同）、“來料加工”（0214）等監(jiān)管方式申報。
試點企業(yè)也可以使用“一般貿(mào)易”（0110）方式申報入境的貨物，繳納稅款后成為非保稅貨物。
02購買或銷售某種狀態(tài)的保稅貨物
試點企業(yè)從區(qū)域內(nèi)非試點企業(yè)及保稅場所購買的保稅貨物，或者從其他試點企業(yè)購買的未經(jīng)加工的保稅貨物，或者向特殊區(qū)域或保稅場所銷售的未經(jīng)加工的保稅貨物，按照“進料對口”“來料加工”“料件進出區(qū)”（5000）等監(jiān)管方式申報。
內(nèi)銷征稅情況
試點企業(yè)向境內(nèi)區(qū)外，或者向保稅區(qū)及不具備退稅功能的保稅場所，或者其他試點企業(yè)銷售的貨物（未經(jīng)加工的保稅貨物除外），向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅、消費稅。
上述貨物中若含有保稅貨物，按照保稅貨物進入綜保區(qū)時狀態(tài)（即料件狀態(tài)）向海關(guān)申繳進口稅收，并按照規(guī)定補繳緩稅利息，企業(yè)需在報關(guān)單備注欄注明“活期”字樣，筆者建議在備注欄增加“一納成品××（貨名）”字樣，以方便查驗。緩稅利息計算公式如下：
應(yīng)征緩稅利息=應(yīng)征稅額×計息期限（天）×緩稅利息率／360
保稅貨物按照內(nèi)銷轉(zhuǎn)換為非保稅貨物后、是否留在綜保區(qū)內(nèi)，存在兩種作業(yè)模式：
01出區(qū)的保稅貨物
在金關(guān)二期區(qū)域系統(tǒng)申報核注清單，監(jiān)管方式為“進料料件內(nèi)銷”（0644）；再申報報關(guān)單、核放單后，貨物即可出區(qū)進入國內(nèi)。
企業(yè)也可以使用分送集報方式出區(qū)，依次申報業(yè)務(wù)類型為“一納企業(yè)進出區(qū)”的申報表、出入庫單后，再申報核放單；貨物過卡后，再匯總申報核注清單（類型為“一納成品內(nèi)銷”）及報關(guān)單。
02暫不出區(qū)的保稅貨物
在金關(guān)二期區(qū)域系統(tǒng)申報業(yè)務(wù)類型為“區(qū)港聯(lián)動”的核注清單，再申報報關(guān)單，監(jiān)管方式同上，完成納稅等通關(guān)手續(xù)后即可轉(zhuǎn)為非保稅貨物。后續(xù)如果出區(qū)，按照非保稅貨物管理要求辦理出區(qū)手續(xù)。
出口免稅情況
試點企業(yè)未經(jīng)加工的保稅貨物離境出口，實行增值稅、消費稅免稅政策，試點企業(yè)申報監(jiān)管方式“進料料件復(fù)出”（0664）、“來料料件復(fù)出”（0265）出境。
退（免）稅情況
試點企業(yè)銷售的貨物（包含加工過的保稅貨物），如果離境出口，或者向非保稅區(qū)的特殊區(qū)域或具備退稅功能的保稅場所銷售，或者向特殊區(qū)域內(nèi)非試點企業(yè)銷售，適用出口退（免）稅政策，企業(yè)按照“一般貿(mào)易”或“進料對口”等方式申報。
試點企業(yè)將本企業(yè)的非保稅貨物轉(zhuǎn)為保稅貨物的，申報監(jiān)管方式為“一般貿(mào)易”的報關(guān)單等進行轉(zhuǎn)換。
區(qū)外加工貿(mào)易企業(yè)銷售給試點企業(yè)的加工貿(mào)易貨物，適用現(xiàn)行的出口退（免）稅政策。區(qū)外企業(yè)以“進料對口”“來料加工”等監(jiān)管方式申報報關(guān)單，區(qū)內(nèi)企業(yè)以“料件進出區(qū)”申報保稅核注清單。
其他情況
區(qū)外企業(yè)銷售給試點企業(yè)的其他貨物（包括水、蒸汽、電力、燃氣），不再適用出口退稅政策，按照規(guī)定繳納增值稅、消費稅。
除財政部、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，試點企業(yè)適用區(qū)外關(guān)稅、增值稅、消費稅的法律、法規(guī)等現(xiàn)行規(guī)定。
因各地稅務(wù)部門會根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r對試點企業(yè)使用的監(jiān)管方式提出不同要求，故本文提到的監(jiān)管方式僅供參考，建議試點企業(yè)根據(jù)貨物及對方企業(yè)性質(zhì)、銷購流向等提前咨詢稅務(wù)部門可以適用的稅收政策及監(jiān)管方式。
如何開展試點
01綜合保稅區(qū)進行試點備案
綜合保稅區(qū)所在地的省級稅務(wù)、財政、海關(guān)部門，將該區(qū)一般納稅人資格試點需求、市（地）級政府牽頭建立的多方協(xié)同推進試點工作機制、稅務(wù)及海關(guān)的聯(lián)合監(jiān)管和信息共享機制、稅務(wù)部門駐區(qū)機構(gòu)及人員情況等向國家稅務(wù)總局、財政部、海關(guān)總署備案。
02企業(yè)申請成為“一納試點”企業(yè)
區(qū)內(nèi)企業(yè)先向綜保區(qū)稅務(wù)機關(guān)辦理增值稅一般納稅人資格登記及申請試點，再憑稅務(wù)部門同意開展試點材料向海關(guān)申請。海關(guān)要求如下：企業(yè)信用等級為一般信用企業(yè)及以上；根據(jù)會計法及海關(guān)要求，設(shè)置能夠如實記錄企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的賬簿、報表、單證；企業(yè)對保稅貨物與非保稅貨物實施分開管理。此外，海關(guān)有時會下廠驗核廠庫是否具備保稅與非保稅貨物分開管理條件。
03試點企業(yè)開設(shè)專用電子賬冊
企業(yè)對暫免進口稅收的自用設(shè)備，在金關(guān)二期區(qū)域系統(tǒng)開設(shè)TD設(shè)備賬冊；對保稅貨物，在金關(guān)二期區(qū)域系統(tǒng)開設(shè)“賬冊用途”為“一般納稅人”的H賬冊。
04試點企業(yè)自行管理非保稅貨物
企業(yè)自行管理非保稅貨物，不采用報關(guān)單、備案清單方式進出區(qū)，并如實記錄非保稅貨物進出轉(zhuǎn)存情況，留存三年相關(guān)記錄。
Tips：延伸閱讀
試點企業(yè)可以通過購買或銷售保稅貨物給區(qū)內(nèi)非試點企業(yè)的三方貿(mào)易方式，合理降低稅負成本。
若進口設(shè)備價值較高、內(nèi)銷比例較大，企業(yè)轉(zhuǎn)為“一納資格試點”則設(shè)備補征稅款較多，因而建議暫不參加“一納試點”，先使用內(nèi)銷選擇性征稅或委托加工等方式解決面臨情況。待設(shè)備監(jiān)管年限到期后，再申請成為試點企業(yè)。
政策依據(jù)推薦閱讀如下：《國家稅務(wù)總局、財政部、海關(guān)總署關(guān)于在綜合保稅區(qū)推廣增值稅一般納稅人資格試點的公告》（國家稅務(wù)總局 財政部 海關(guān)總署公告2019年第29號）。
違規(guī)懲罰
試點企業(yè)存在試點資格條件缺失、涉嫌走私被海關(guān)立案調(diào)查、貨物進出區(qū)多次發(fā)生單貨不符、未在規(guī)定時間內(nèi)辦理自用設(shè)備補稅手續(xù)等情況，海關(guān)會暫停試點企業(yè)專用電子賬冊并進行整改。
違規(guī)構(gòu)成走私行為或犯罪的，按照有關(guān)規(guī)定處理。
來源：中國海關(guān)雜志
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